Încă de la apariția legii 241/2005 s-a pus problema inexistenței unei prevenții efective pentru evaziunea fiscală, legea axându-se exclusiv pe sancționare. În ultimii ani, prin modificările suferite se remarcă o deplasare a accentului pus de legiuitor de la sancțiunea penală la cea civilă.

Începând cu anul 2021 s-au introdus cauze de înlocuire a pedepsei, interesul migrând de la sancționarea cu pedeapsa închisorii a autorului, la recuperarea prejudiciului.

Articolul 10 din Legea nr. 241/2005 a reprezentat inițial o cauză de reducere a pedepsei. Caracterul parțial facultativ prevăzut de această dispoziție a devenit obligatoriu prin modificarea introdusă de Legea nr. 255/2013.

Astfel, prin Legea nr. 55/2021 s-a introdus o cauză de modificare a pedepsei și o cauză de nepedepsire pentru evaziunea fiscală.

Pedepse în funcție de prejudiciu

Pentru infracțiunile de evaziune fiscală prevăzute la art. 8 și 9 din lege, în cazul în care prejudiciul se situează sub 50.000 de euro, acoperirea acestuia integrală (inclusiv dobânzi și penalități) plus o majorare de 20% din baza de calcul conduce la pronunțarea unei soluții de încetare a procesului penal.

Atunci când prejudiciul este mai mare de 50.000 de euro dar nu depășește 100.000 euro, acoperirea lui integrală poate duce la aplicarea pedepsei amenzii, iar în cazul în care nu depășește 50.000 de euro și este achitat integral, duce la aplicarea pedepsei amenzii.

Dacă în cazul achitării prejudiciului situat până la 50.000 euro opțiunea legiuitorului a fost de a modifica pedeapsa aplicată din aceea a închisorii în pedeapsa amenzii, la prejudiciile mai mari de 50.000 euro dar care nu depășesc 100.000 euro se lasă opțiunea aplicării alternative a pedepsei amenzii la altitudinea judecătorului de scaun.

Evaziunea fiscală: Cauză de nepedepsire

În mod surprinzător, legiuitorul consacră o cauză de nepedepsire pentru evaziunea fiscală în situația în care, indiferent de cuantumul prejudiciului, acesta este achitat integral împreună cu dobânzile și penalitățile, la care se adaugă o taxă de 20% din baza de calcul, situație în care judecătorul va pronunța obligatoriu o soluție de încetare a procesului penal.

Prin Decizia nr. 66/2021 HP a ÎCCJ s-a stabili că modificările mai sus redate au natura unor norme de dezincriminare, dar și un caracter mixt, fiind deopotrivă instituții de drept penal material (înlocuind răspunderea penală cu o formă de răspundere civilă), precum și de drept procesual prin stabilirea unui termen până la care se poate achita prejudiciul și taxa de majorare (respectiv o decădere).

Instanța supremă a stabilit prin această hotărâre că ”Dobânzile şi penalităţile la care se referă art. 10 alin. (11) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale se aplică doar la prejudiciul produs prin comiterea faptei, fără a se lua în considerare majorarea cu 20% din baza de calcul.”

Prin Decizia nr. 867/2021, CCR a făcut distincția dintre ”prejudiciul cauzat” (sintagma regasibilă în fomele inițiale ale legii, până la modificarea acesteia prin legea nr. 55/2021) și ”pretențiile părții civile” (care au înlocuit ”prejudiciul cauzat”).

Caracter arbitrariu

De asemenea, a stabilit caracterul arbitrariu al stabilirii prejudiciului de către partea civilă. ”Curtea constată că, prin modalitatea de reglementare, legiuitorul a creat premisa aplicării cauzei de reducere a pedepsei ca rezultat al unor interpretări sau aprecieri arbitrare ale persoanei vătămate/părţii civile. Or, prin această modalitate de reglementare, legiuitorul a conferit persoanei vătămate/părţii civile din procesul penal (referitor la infracţiunile de evaziune fiscală prevăzute de art. 8 şi 9 din Legea nr. 241/2005) o poziţie privilegiată, simpla manifestare de voinţă a acesteia din urmă putând determina posibilitatea aplicării sau neaplicării cauzei de reducere a limitelor de pedeapsă, ceea ce contravine dreptului la un proces echitabil şi principiului potrivit căruia justiţia este unică, imparţială şi egală pentru toţi.

(…) constată că sintagma „pretenţiile părţii civile”, cuprinsă în dispoziţiile art. 10 alin. (1) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale, în redactarea anterioară modificării prin Legea nr. 55/2021 privind modificarea şi completarea Legii nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale, este neconstituţională.”

Modificări legislative

Prin OUG nr. 130/2021 s-a introdus art. 6 ind. 1 care introduce infracțiuni noi de evaziune fiscală. Acestea urmau să intre în vigoare într-un termen de 2 luni și jumătate de la publicarea actului normativ.

• (1) Constituie infracţiuni şi se pedepsesc cu închisoare de la 1 an la 5 ani sau cu amendă reţinerea şi neplata, încasarea şi neplata, în cel mult 60 de zile de la termenul de scadenţă prevăzut de lege, a impozitelor şi/sau contribuţiilor prevăzute în anexa la prezenta lege.
• (2) Prevederea de la alin. (1) intră în vigoare la data de 1 martie 2022.

Prin aceeași ordonanță a fost modificat din nou articolul 10 din Legea nr. 241/2005î în scopul armonizării textului cu Decizia CCR mai sus tratată.

În vederea transpunerii Directiva (UE) 2017/1.371 a Parlamentului European şi a Consiliului a fost introdus art. 9 ind. 1 în Legea nr. 241/2005 sancționându-se infracțiuni de evaziune fiscală transfrontaliere care aduc atingere bugetului Uniunii.

Ultima modificare legislativă este însă și cea mai importantă, prin legea nr. 126/2024 fiind introduse noi infracțiuni de evaziune fiscală, dar și noi cauze de nepedepsire, respectiv reducere a pedepsei.

Rezultate

Pe de-o parte au fost crescute și limitele de pedeapsa ale infracțiunilor de evaziune fiscală prevăzute la art. 9, de la 2-8 ani închisoare la 3-10 ani închisoare.

Normele de incriminare au fost modificate pentru a cuprinde toate ipotezele de săvârșire a acestor infracțiuni în contextul introducerii sistemului Ro E-factura, a evodențierii de operațiuni fictive în facturile electronice sau modificarea actelor contabile în format electronic.

Totodată, cauzele de agravare a pedepselor pentru evaziunea fiscală au fost scăzute. Majorarea este de 3 ani în loc de 5 ani. Cuantumul prejudiciului este mai mare de 500.000 euro în loc de 100.000 euro, în cazul de la alin. 2, respectiv de 5 ani în loc de 7 ani,. Cuantumul este de peste 1000.000 euro în loc de 500.000 euro așa cum era prevăzut anterior.

S-au introdus de asemenea, două noi articole, 9 ind. 2 și 9 ind. 3 care incriminează modalități agravate de evaziune fiscală (prejudiciu de peste 1000.000 euro) în primul caz, dar și o infracțiune de spălare de bani proveniți din comiterea unei infracțiuni de evaziune fiscală săvârșită de o altă persoană.

Bineînțeles că și art. 10 a fost modificat, legiuitorul nuanțând cauzele de nepedepsire și de reducere a pedepsei pentru evaziunea fiscală.

În cazul alin. 1 se observă pe de-o parte că ceea ce era o cauză de înlocuire a pedepsei obligatorie sau facultativă în funcție de prejudiciu care se situa sub 50.000 euro, respectiv peste acest plafon dar nu mai mult de 100.000 euro, a devenit o cauză de nepedepsire prin creșterea pragului prejudiciului pînă la 1000.000 euro, condiționată de achitarea acestuia, a dobânzilor și penalităților, precum și a unei taxe de 15% din valoare în termen de 30 de zile de la finalizarea controlului.

Probleme care se conturează

Avem practic de-a face cu un impediment la sesizarea organelor de urmărire penală. Organul fiscal nu mai sesizează parchetul în această situație.

Problema care se conturează este că, din nou, trecând peste ceea ce a stabilit CCR anterior, legiutorul stabilește iar arbitrar posibilitatea ca persoana vătămată – organ fiscal să stabilească cuantumul prejudiciului și îngrădește astfel posibilitatea autorului de a achita un prejudiciu stabilit obiectiv, în termenul de 30 de zile.

Situația este cu atât mai gravă cu cât prin alin. 2 se introduce doar o cauză de înlocuire facultativă a pedepsei atunci când prejudiciul de sub 1000.000 euro este achitat integral până la primul termen de judecată.

Această cauză de înlocuire facultativă a pedepsei închisorii cu pedeapsa amenzii se convertește într-o cauză de reducere a pedepsei închisorii cu 1/3 dacă achitarea prejudiciului are loc ulterior acesti moment, dar până la judecarea definitivă a cauzei.

În această situație însă, prejudiciul va fi stabilit obligatoriu printr-o expertiză de specialitate.

Conform art. 3, dacă achitarea prejudiciului mai mic de 1000.000 euro, a dobânzilor, penalităților și a unei taxe de 25% are loc în cursul urmăririi penale, procurorul va dispune obligatoriu o soluție de clasare, exercitarea acțiunii penale fiind împiedicată.

Cauza de nepedepsire este aplicabilă și în cursul Camerei preliminare, a judecății în fond sau apel. Distincția este cuantumul taxei care de la trimiterea în judecată și până la finalizarea judecății în fond va fi de 50% din prejudiciu, respectiv de 100% în cazul în care inculpatul achită prejudiciul abia în faza de apel.

Aplicabilitate

Pentru a încuraja achitarea prejudiciului, legiuitorul mai stabilește că dispozițiile acestui articol se aplică tuturor inculpaților, chiar dacă nu au contribuit la acoperirea prejudiciului, respectiv achitarea acestuia de către un inculpat duce la împiedicarea exercitării acțiunii penale față de toți inculpații din cauză, fiind stabilit astfel un caracter general de impunitate al cauzei, nu unul personal.

La alin. 5 este introdusă o nouă cauză de reducere în cazul denunțului mai înainte ca organele de urmărire penală să fie sesizate, în timpul desfășurării acestora sau în curs de cel mult un an de la epuizarea activității infracționale, limitele speciale fiind reduse la jumatate.

Interdicția de aplicare a cauzelor de nepedepsire și/sau reducere a pedepsei se aplică acelui făptuitor care a mai beneficiat de aceste dispoziții cu mai puțin de 5 ani înainte.

Începerea prescripției răspunderii penale

Probabil dispoziția care va fi amplu criticată este reprezentată de art. 10 ind. 1 care stabilește un moment distinct de începere a prescripției răspunderii penale, respectiv de la data sesizării organului fiscal sau al organelor de urmărire penală, dar nu mai târziu de 10 ani de la comiterea infracțiunii.

O astfel de prevedere va transforma infracțiunile de evaziune fiscală în infracțiuni aproape imprescriptibile. Tinde să acopere incapacitatea organului fiscal de a descoperi acest tip de infracționalitate în timp util. Acestea vor ajunge să se prescrie înainte de a se finaliza procesul penal.

Problematică este și competența materială a organlor de urmărire penală care prin conținutul art. 10 ind. 1 se stabilește în mod alternativ în sarcina organelor specializate DIICOT și DNA, ori de câte ori ”paguba materială este mai mare de 10.000.000 lei”.

Concluzie

Modificările recente sunt substanțiale. Vor genera multe discuții în spațiu public. Vor apărea critici de constituționalitate și cereri de dezlegare a unor chestiuni de drept.

Modificările legate de evaziunea fiscală sunt în cea mai mare parte salutare. Rămâne de văzut ce va stabili practică și obstacolele de care se vor lovi proefsioniștii, mai ales în privința stabilirii obiective a prejudiciului și a echității dintre achitarea în momente proecsuale distincte și într-un cuantum distinct a prejudiciului și a taxei procentaule aferente.